Организация (основной вид деятельности — торговля) оплачивает обучение следующих работников:
- специалиста по ВЭД на курсах английского языка;
- экономиста на курсах «1С: Предприятие»;
- специалистов по продаже на курсах «Техники речи»;
- работников бухгалтерии на семинаре «Налогообложение — 2018: что нового».
Стоимость обучения в марте 2018 г. составила 1200 руб. (в т.ч. НДС 200 руб.)
Облагается ли подоходным налогом и страховыми взносами стоимость обучения работников? Учитываются ли расходы на оплату обучения при налогообложении прибыли? Каким образом они отражаются в бухгалтерском учете?
Обучающие курсы — это образовательное мероприятие, направленное на удовлетворение познавательных потребностей слушателей в определенной сфере профессиональной деятельности или области знаний (п. 2 Положения об обучающих курсах дополнительного образования взрослых, утвержденного постановлением Совета Министров Республики Беларусь от 15.07.2011 № 954 (в ред. от 09.02.2018; далее — Положение № 954)).
К обучающим курсам относятся тематические семинары, представляющие собой образовательное мероприятие, включающее теоретические и (или) практические учебные занятия по отдельной теме (ч. 1, 3 п. 3 Положения № 954).
В соответствии с подп. 1.9 ст. 242 Кодекса Республики Беларусь об образовании (далее — Кодекс об образовании) в образовательные программы дополнительного образования взрослых включается в т.ч. на образовательная программа обучающих курсов (лекториев, тематических семинаров, практикумов, тренингов, офицерских курсов и иных видов обучающих курсов).
Работники обучаются на основании договоров, заключенных с организациями и индивидуальными предпринимателями, которые в соответствии с законодательством имеют право осуществлять деятельность в сфере образования (глава 4, ст. 59 Кодекса об образовании, постановление Минобразования от 21.07.2011 № 99 «Об утверждении типовых форм договоров в сфере образования»).
На заметку
При направлении работника на обучение наниматель издает приказ. В нем указывается в т.ч. срок обучения.
Организации, от которых плательщик-физическое лицо получил подлежащие налогообложению доходы, обязаны исчислить, удержать у него и перечислить в бюджет исчисленную сумму подоходного налога с учетом особенностей, предусмотренных ст. 175 НК. Данные организации признаются налоговыми агентами (ст. 152, п. 1 ст. 175 Налогового кодекса Республики Беларусь (далее — НК)).
Вместе с тем согласно подп. 2.14 п. 2 ст. 153 НК доходы работника, осваивающего содержание образовательных программ дополнительного образования взрослых при обучении на обучающих курсах, связанных с осуществляемой нанимателем деятельностью и оплаченных за счет средств организации, являющейся местом его основной работы, в размере стоимости такого обучения не признаются объектом налогообложения подоходным налогом.
Справочно
Местом основной работы признаются:
- наниматель, которому в соответствии с законодательством предоставлено право заключения и прекращения трудового договора и у которого ведется трудовая книжка работника,
- организации, которыми в соответствии с законодательством осуществляются обязательное привлечение к труду или трудовая терапия (реабилитация) физических лиц.
Таким образом, стоимость обучения на обучающих курсах (в т.ч. семинарах), образовательные программы которых являются одним из видов образовательных программ дополнительного образования взрослых, не облагается подоходным налогом при одновременном соблюдении следующих требований:
- образовательная программа связана с осуществляемой нанимателем деятельностью;
- обучение оплачено за счет средств организации, которая для работника является местом основной работы (службы, учебы);
- имеются подтверждающие документы (договор и документ об обучении; акт).
На заметку
Должностные обязанности работника, направляемого на обучение, должны совпадать с программой обучения. Если данное условие не соблюдается — целесообразно подготовить расширенное обоснование направления работника на обучение.
Если вышеуказанные требования не соблюдаются, например когда обучение проводиться в личных интересах работника и его оплата носит социальный характер, то необходимо исчислить подоходный налог.
При этом в отношении данного дохода возможно применение льготы. Он освобождается от налогообложения в пределах 1847 руб. в течение календарного года (если организация является для работника местом основной работы). Для совместителей размер такой льготы составляет 122 руб. (подп. 1.19 ст. 163 НК, приложение 9 к Указу Президента Республики Беларусь от 25.01.2018 № 29 «О налогообложении»).
Сумма превышения льготы облагается подоходным налогом (п. 2 ст. 163 НК).
Основными нормативными правовыми актами, регламентирующими начисление и уплату страховых взносов в ФСЗН и Белгосстрах, являются:
- Закон Республики Беларусь от 29.02.1996 № 138-XIII «Об обязательных страховых взносах в бюджет государственного внебюджетного фонда социальной защиты населения Республики Беларусь» (в ред. от 09.01.2017; далее — Закон № 138-XIII);
- Положение о порядке уплаты страховщику страховых взносов по обязательному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, утвержденное постановлением Совета Министров Республики Беларусь от 10.10.2003 № 1297 (в ред. от 28.07.2015; далее — Положение № 1297);
- Перечень выплат, на которые не начисляются взносы по государственному социальному страхованию, в т. ч. по профессиональному пенсионному страхованию, в бюджет государственного внебюджетного фонда социальной защиты населения Республики Беларусь и по обязательному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний в Белорусское республиканское унитарное страховое предприятие «Белгосстрах», утвержденный постановлением Совета Министров Республики Беларусь от 25.01.1999 № 115 (в ред. от 21.03.2017; далее — Перечень № 115).
Взносы по обязательному страхованию в бюджет государственного внебюджетного фонда социальной защиты населения Республики Беларусь и от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний в Белорусское республиканское унитарное страховое предприятие «Белгосстрах» (далее — взносы в ФСЗН и Белгосстрах) не начисляются на суммы средств работодателя, направленные на обучение работников, осваивающих содержание образовательных программ дополнительного образования взрослых в т.ч. при их обучении на обучающих курсах, связанных с осуществляемой работодателем деятельностью, в размере стоимости такого обучения (абз. 3 п. 4 Перечня № 115).
Стоимость обучения работников в их интересах, а не в интересах нанимателя, является выплатами социального характера. Поскольку они не включены в Перечень № 115, на них следует начислять страховые взносы в ФСЗН и Белгосстрах (абз. 2 ст. 2 Закона № 138-XIII, ч. 1 п. 2 Положения № 1297).
Сумма НДС, предъявленная организацией, проводившей обучение, принимается к вычету в общеустановленном порядке после подписания ЭСЧФ электронной цифровой подписью. При этом необходимо соблюдать и остальные условия осуществления вычета:
- отражение этих сумм в бухгалтерском учете и книге покупок (если она ведется);
- наличие первичных учетных документов (пп. 5-1, 6-1 ст. 107 НК).
В некоторых случаях, в т.ч. когда организация использует УСН без уплаты НДС, суммы НДС относятся на увеличение стоимости приобретенной услуги (п. 8-1 ст. 105, п. 7 ст. 106, подп. 19.2 ст. 107 НК).
Если организация оплачивает обучение, проводившееся в интересах работника, то суммы НДС к вычету не принимаются. При этом в выставленном ЭСЧФ через механизм управления вычетами нужно проставить признак дополнительных данных «Не подлежит вычету».
Пунктом 1 ст. 130 НК установлено, что затраты по производству и реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, учитываемые при налогообложении, представляют собой стоимостную оценку использованных в процессе производства и реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав природных ресурсов, сырья, материалов, топлива, энергии, основных средств, нематериальных активов, трудовых ресурсов и иных расходов на их производство и реализацию, отражаемых в бухгалтерском учете.
В соответствии с п. 2 ст. 130 НК затратами по производству и реализации товаров (работ, услуг) признаются экономически обоснованные затраты, определяемые на основании документов бухгалтерского учета (при необходимости посредством проведения расчетных корректировок к данным бухгалтерского учета в рамках ведения налогового учета), если иное не установлено НК.
Пунктом 1 ст. 131 НК определен перечень затрат, не учитываемых при налогообложении. Расходы на обучение работников в него не включены.
Следовательно, расходы организации, связанные с обучением работников в производственных целях, включаются в затраты, учитываемые при налогообложении прибыли, если:
- обучение носит производственный характер, т.е. осуществляется в интересах организации, а не работника;
- отсутствуют критерии, указанные в п. 3 ст. 130 НК, по которым затраты не признаются экономически обоснованными;
- есть подтверждающие документы (договор с программой обучения, документ об обучении и акт).
Если организация обучает работников, обслуживающих объекты социальной сферы, стоимость обучения учитывается во внереализационных расходах (подп. 3.26 ст. 129 НК).
Затраты на дополнительное образование в бухгалтерском учете признаются расходами по текущей деятельности в том случае, если работник обучается в интересах нанимателя в связи с производственной необходимостью. В зависимости от вида деятельности организации и от того, работником какого подразделения является обучающийся, указанные расходы учитываются в составе затрат по текущей деятельности организации и расходов на реализацию, отражаемых на счетах 25 «Общепроизводственные затраты», 26 «Общехозяйственные затраты» и 44 «Расходы на реализацию» (пп. 2, 7 – 10 Инструкции по бухгалтерскому учету доходов и расходов, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 30.09.2011 № 102, в ред. от 31.12.2013, далее — Инструкция № 102; пп. 27, 28 и 35 Инструкции о порядке применения типового плана счетов бухгалтерского учета, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 29.06.2011 № 50 (в ред. от 30.06.2014; далее — Инструкция № 50)).
Если работник получает образование, которое не вызвано производственной необходимостью, а оплата обучения носят социальный характер, в бухучете данные суммы признаются прочими расходами по текущей деятельности и отражаются на счете 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности» (субсчет 90-10 «Прочие расходы по текущей деятельности») (п. 70 Инструкции № 50; п. 13 Инструкции № 102).
В бухгалтерском учете организации должны быть сделаны следующие записи, представленные в таблице:
| Содержание операции | Дебет счета | Кредит счета | Сумма, руб. |
| Отражена предварительная оплата обучения работников | 60 | 51 | 1200 |
| Отражены расходы на обучение работников | 44 | 60 | 1000
(1200 – 200) |
| Отражена сумма «входного» НДС по оказанным услугам по обучению работников | 18 | 60 | 200 |
| Принят к вычету предъявленный НДС | 68-2 | 18 | 200 |